Erweiterungen von AFRAC 27

AFRAC veröffentlicht im März 2018 bzw. Dezember 2019 eine Überarbeitung der AFRAC-Stellungnahme 27: Rückstellungen für Pensions-, Abfertigungs-, Jubiläumsgeld- und vergleichbare langfristig fällige Verpflichtungen nach den Vorschriften des Unternehmensgesetzbuches.

Dabei handelt es sich um Bestimmungen zur bilanziellen Behandlung von Rückdeckungsversicherungen und ausgelagerten Verpflichtungen, Ausführungen zur so genannten „Nettomethode“ und zur finanzmathematischen Berechnung der Abfertigungs- und Jubiläumsgeldrückstellungen.

Die Veränderungen haben einen entscheidenden Einfluss auf die Bewertung der Personalrückstellungen. Die Stellungnahme ist auf Geschäftsjahre anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2019 beginnen.

Rückdeckungsversicherung

Erläuterungen zu Rz (48) und (49) der AFRAC Stellungnahme 27

„Entsprechen die Ansprüche aus der Rückdeckungsversicherung den Verpflichtungen aus der Pensionszusage (vollständige Deckung), erfolgt die Bewertung der Gesamtpensionsverpflichtung mit dem Wert der Rückdeckungsversicherung. Eine vollständige Deckung liegt dann vor, wenn die Ansprüche aus dem Pensionsvertrag und die Ansprüche aus der Rückdeckungsversicherung für alle oder eindeutig abgrenzbare Teile im Hinblick auf Betrag und Fälligkeit übereinstimmen. Aus der Saldierung der Gesamtpensionsverpflichtung mit dem Anspruch aus der Rückdeckungsversicherung ergibt sich in diesem Fall eine Pensionsrückstellung von null. Deckt der Rückdeckungsvertrag nicht die gesamte Verpflichtung aus der Pensionszusage, sondern nur bestimmte eindeutig abgrenzbare Risikokomponenten, erfolgt die Bewertung der durch die Rückdeckungsversicherung vollständig gedeckten Risiken mit dem Wert der Rückdeckungsversicherung. Die nicht gedeckten Komponenten werden getrennt davon betrachtet und bilanziert.“

Empfehlung der Aktuar Vereinigung Österreichs (AVÖ) :

Sofern eine Pensionszusage nicht direkt und ausschließlich auf die (garantierten) Leistungen des dazugehörigen Rückdeckungsvertrages aufgebaut ist, wird allein die Prüfung, ob es sich um eine „vollständige Deckung“ handelt, im Regelfall hohen Aufwand verursachen. Im Zweifelsfall (u.a. bei nicht vollständigen Unterlagen) scheint eine versicherungsmathematische Bewertung der Pensionszusage und ein getrennter Ausweis der Kapitalien der Rückdeckungsversicherung zweckmäßig.

Nettowertmethode

Erläuterungen zu Rz (39) der AFRAC Stellungnahme 27

In der Vergangenheit erfolgte die Berechnung der Abfertigungs- und/oder Jubiläumsgeldverpflichtungen in der Praxis regelmäßig nach der so genannten „Nettomethode“.

„Die Anwendung der „Nettomethode“ führt zu einer dieser Stellungnahme entsprechenden Rückstellung, vorausgesetzt die Herleitung des „Realzinssatzes“ aus dem Rechnungszinssatz und den erwarteten durchschnittlichen Erhöhungen der künftigen Zahlungen (erwartete Bezugserhöhungen, nicht nur erwartete Geldentwertungsrate) und alle anderen in die Berechnung einfließenden Annahmen und Rechengrößen entsprechen den Vorgaben dieser Stellungnahme. 

Der „Realzinssatz“ darf dabei jedoch nicht durch Abzug der erwarteten Bezugserhöhungen vom Rechnungszinssatz ermittelt werden. Die Ermittlung muss durch die Formel 

erfolgen.“

Finanzmathematische Methode

Erläuterungen zu Rz (52) und (70) der AFRAC Stellungnahme 27

„Durch das Anti-Gold-Plating-Gesetz 2019 (BGBl. I Nr. 46/2019) wurde § 211 Abs 1 UGB um folgenden Satz ergänzt: „Für Rückstellungen für Abfertigungsverpflichtungen, Jubiläumsgeldzusagen oder vergleichbare langfristig fällige Verpflichtungen kann der Betrag auch durch eine finanzmathematische Berechnung ermittelt werden, sofern dagegen im Einzelfall keine erheblichen Bedenken bestehen….“

„Gemäß den erwähnten Erläuterungen zu § 211 Abs 1 UGB ergeben sich aber jedenfalls dann Bedenken, wenn aufgrund der großen Anzahl der Mitarbeiter und/oder der starken Fluktuation eine finanzmathematische Bewertung die Risiken für den voraussichtlich zu leistenden Betrag nicht ausreichend berücksichtigt und dieser Fehlbetrag außerdem wesentlich ist….“

„Ein höheres Zinsniveau kann diese Auswirkungen weiter verstärken. Erfahrungswerte und Vergleichsrechnungen zeigen, dass die Auswirkungen biometrischer Faktoren bei der Bewertung von Abfertigungsrückstellungen im Gegensatz zu den Auswirkungen bei der Bewertung von Pensionsverpflichtungen i.d.R. gering sind.  Größere Unterschiede zwischen versicherungs- und finanzmathematischer Berechnung können sich bei Ermittlung der Rückstellungen für Jubiläumsgelder ergeben, weil die versicherungsmathematische Berechnung unter anderem auch das Ausscheiden aus dem Arbeitsverhältnis aufgrund von Invalidität berücksichtigt. Dies führt bei der Rückstellung für Jubiläumsgelder grundsätzlich dazu, dass die versicherungsmathematische Berechnung im Vergleich zur finanzmathematischen Berechnung einen geringeren Rückstellungswert ergibt. Falls geeignete und verlässliche statistische Informationen über die Fluktuationswahrscheinlichkeit, einschließlich der Fluktuation aufgrund eines früheren Pensionsantritts, vorhanden sind, muss dieser Sachverhalt durch Berücksichtigung der Fluktuationswahrscheinlichkeit im Rahmen der finanzmathematischen Berechnung berücksichtigt werden. Soweit keine geeigneten und verlässlichen statistischen Informationen vorliegen und damit Fluktuationswahrscheinlichkeiten nicht berücksichtigt werden dürfen (vgl. Rz (83)), erscheint – unter Berücksichtigung des Grundsatzes der Vorsicht – zumindest bei einer kleineren Anzahl von Berechtigten die Ermittlung der Jubiläumsgeldrückstellung nach der finanzmathematischen Methode dennoch sachgerecht. Je nach Anzahl der Berechtigten und der Bedeutung dieser Rückstellungen für den jeweiligen Abschluss als Ganzes und der möglichen Abweichung des Ergebnisses aus dem angewendeten Näherungsverfahren im Vergleich zu einer versicherungsmathematischen Berechnung kann es allerdings erforderlich sein, in regelmäßigen Abständen eine Kontrollrechnung durchzuführen.“